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科技创新基金的确认与计量及其对评审结果的影响

来源:http://www.taxivugia.com 编辑:ag环亚娱乐平台 时间:2018/11/19

  本文针对目前科技型中小企业创新基金的账务处理不统一、不规范的现象,按照新会计准则第16号政府补助准则,阐述目前常见的三种创新基金政府补助形式的确认与计量,并举例分析不同的会计处理方法对创新基金经济指标评审结果的影响,建议按照国家统一的会计准则核算并预测科技创新基金及其相关经济指标,以客观公正地评价科技创新基金的使用效果。

  科技型中小企业在创立之初,往往面临着融资难、资金短缺问题。国家为了扶持这部分企业的发展,往往会对企业进行政府补助,该补助以“科技型中小企业技术创新基金”的形式发给企业。科技型中小企业技术创新基金是经国务院批准设立,用于支持科技型中小企业技术创新的政府专项基金,通过拨款资助、贷款贴息和资本金投入等方式扶持和引导对科技型中小企业技术创新活动,促进科技成果的转化,培育一批具有中国特色的科技型中小企业,加快高新技术产业化进程。科技型中小企业申请技术创新基金,可以缓解资金短缺,降低创业风险,而且,对中小企业树立品牌形象具有很大的推动作用。如何确认与计量这部分基金,在会计上正确反映这部分基金的使用结果,对评价这部分资金的使用效果产生很大影响。然而,目前的情况是,企业的账务处理五花八门,不统一,不利于正确反映会计事项,也不利于对创新基金使用效果的正确评价。

  目前,科技型中小企业对收到的创新基金的账务处理五花八门,有的将收到的科技创新基金计入“专项应付款”,同时,把发生的科技创新相关费用包括购置固定资产费用直接冲销科技创新基金,结果使科研扶持项目的研发费用及国家专项拨款的实质未在企业账表上正确反映,没有真实反映会计事项;有的将创新基金计入“专项应付款”,不管是购置固定资产还是科研费用,均计入管理费用,待验收后创新基金全部冲销管理费用,未能真实反映固定资产的购置,影响企业损益及净资产的正确核算;有的企业将收到创新基金直接作为国家拨款,计入资本公积;有的企业将收到创新基金拨款直接计入当期收入。没有统一的会计处理方法,直接影响创新基金使用效果经济指标的评审结果。

  按照新企业会计准则第16号——政府补助,对政府补助的定义为:“政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本”。因此,上述对企业以拨款资助形式、贷款贴息形式发放的科技型中小企业技术创新基金,属典型的政府补助项目,应按照第16号政府补助准则确认与计量;至于国家投入资本金形式的扶持方式,则是政府作为企业所有者投入资金的方式,按照一般投资准则确认与计量。

  科技型中小企业技术创新基金一般实行合同化管理,按照立项申报的项目核算管理,项目主管部门要进行项目的立项和验收管理,对不符合合同规定用途使用该补助资金或基金使用未能达到预期效果的,项目主管部门有权做出撤销或更改补助金额,补助资金将全部或部分收回。因此,对企业的拨款资助形式、贷款贴息形式的科研补助属于附条件的政府补助。

  拨款资助形式的创新基金一般含科技部的创新基金及地方配套基金。创新基金的管理部门在拨付基金前要与企业签订协议,要求创新基金使用在与指定的研发项目相关的固定资产购置费用,研发及中试费用,以及与项目直接相关的其他支出,并要求企业在项目执行期完成诸如销售收入、净利润、缴税、创汇等经济指标及相关技术指标,在项目执行期后,创新基金管理部门将组织专家对合同执行情况进行验收评审,若验收不合格,将收回基金。因此,拨款资助形式的创新基金是典型的附条件的政府补助。

  按照第16号政府补助准则,对政府补助采用收益法确认与计量。当企业能够满足科技型中小企业技术创新基金所附的条件,并且能够收到政府补助时,可在账上确认该补助收入。

  当企业取得的创新基金用于购置固定资产、无形资产等长期资产或直接取得国家无偿拨入的长期资产(以公允价值计量)时,即取得与资产相关的政府补助,则确认为递延收益,在相关资产使用寿命内平均分配,计入当期损益。取得除与资产相关的政府补助以外的政府补助,则为与收益相关的政府补助,如果该补助用于补偿企业已发生的相关费用或损失,则计入当期损益;如果用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的,则确认为递延收益,并在确认相关费用的期间,计入当期损益。

  因此,当企业收到拨款,尚未确定是与资产相关的补助或与收益相关的补助,只能是一项暂收款,或理解为递延收益,按照实收金额,暂挂“专项应付款”:

  期末,原用于购置仪器设备等固定资产的基金,按照使用寿命平均分配,转入“补贴收入”,而非转入“资本公积”:

  项目执行期后,经过项目验收合格, 不作账务处理。“专项应付款——科技创新基金”期末余额反映为与资产相关的政府补助的递延收益,在长期资产的使用寿命内每年平均摊销。

  若项目验收不合格,需要缴回创新基金的,则“专项应付款——科技创新基金”有余额的,先冲减,超出部分计入当期损益。

  这样,在“专项应付款”的贷方可反映该创新基金的来源,借方可反映该创新基金形成资产逐年转入收益部分及未形成资产直接转入当期收益部分。创新基金的来龙去脉在会计核算上很清楚。

  另外,如果国家是以非货币性资产(如无偿拨入固定资产或无形资产)形式给予企业补助的,则要按照非货币性资产的公允价值计量;如果公允价值不能可靠取得的,则以名义金额计量,以名义金额计量的情况下,可直接计入当期损益。

  即国家对企业进行科研开发的贷款利息进行补贴,则收到时,计入“专项应付款”:

  期末,按照当期贷款利息部分,转入补贴收入,而非抵销所发生的“财务费用”:

  若该项利息费用计入相关购建资产的成本,也是转入补贴收入,而非冲减相关购建资产的成本:

  这样,企业的会计账表上可真实反映企业研发支出的实际成本费用或购建研发设备的实际价值。按照资产负债观,政府补助会引起当期净资产的净增长额,但又不是直接来自股东的资源(不包括政府作为企业所有者投入的资本),符合收益的确认原则。因此,把政府补助作为扶持企业已发生的科研费用的补贴,直接确认或分期确认为企业的收益,与相关费用或损失相配比,符合会计核算的配比性原则。

  国家以资本金投入方式对科技型中小企业进行补助,主要目的在于引导其他资本的投入,数额一般不超过企业注册资本的20%,原则上可以依法转让,或者采取合作经营的方式在规定期限内依法收回投资。

  若国家以投入资本金的方式进行补助,则不是“政府补助准则”规定的事项,不按照该准则处理,而按照一般投资准则处理,企业在收到资本金投入时,计入“实收资本”:

  创新基金项目合同签订的经济指标,往往包括执行期企业的资产总额、销售收入、税收、净利润、创汇等。项目验收评审,根据的是企业实际完成的经济指标与合同指标进行对比与评价,而企业实际完成的经济指标又根据会计师事务所的专项审计报告认定,如果专项审计报告对企业关于创新基金的不同会计处理方法没有统一的口径,而是就企业提供的数据确认,则对评审结果将产生很大的影响,这种评审结果是不准确的,对企业也是不公平的。

  采用何种账务处理方法是正确的,首先应明确创新基金是否计入企业的应完成的经济指标,含资产总额、销售收入、净利润、税收指标等。创新基金的目的在于扶持和引导科技型中小企业技术创新活动,促进科技成果的转化,因此,对项目执行结果评价的经济指标应该是该基金投入使用后产生的实际结果,应该按照国家统一会计准则的规定进行账务处理的结果评定,创新基金计入补贴收入而不计入销售收入,影响企业净利润及所得税指标,同时影响资产总额指标,但不影响流转税与创汇指标。

  例:某科技型小企业原有资产总额为100万元,负债50万元,所有者权益50万元,A项目得到科技创新基金40万元,其中,用于购置固定资产15万元(使用年限5年),用于研发费用25万元,企业自有资金投入研发费用30万元。项目执行期应达到的经济指标为:资产总额150万元,销售收入50万元,税收7万元,净利润10万元。该项目执行期的实际销售收入为35万元,税收6万元。

  科技创新基金40万元的投入,形成固定资产15万元,折旧3万,则固定资产净额12万元,专项应付款12万元,补贴收入28万元,管理费用28万元(研发费用25万元,折旧3万元)。

  企业增加资产17万元〔固定资产净值12万;货币资金5万元〕,增加负债12万元(专项应付款余额),净利润为5万元(35+28

  -55-3,不考虑所得税因素),即增加净资产5万元。验收时,企业资产总额为117万元,完成合同78%;销售收入35万元,完成合同70%;净利润5万元,完成合同50%;税收6万元,完成合同86%;负债62万元,净资产55万元。

  这种核算结果真实反映企业销售收入及补贴收入,反映实际研发费用的支出,而政府补助部分则作为投入研发费用及新增折旧部分的弥补,增加企业的净利润。

  (二)几种不同的会计处理方法及其结果(设销售收入35万元,税收6万元不变)

  1.如果将固定资产购置也计入研发费用,而将研发费用40万元在发生时即直接冲减专项应付款——创新基金,则结果是净利润为20万元〔35-(55-40)〕,完成合同200%;资产为120万元,完成合同80%;负债50万元,净资产70万元。

  2.如果将创新基金40万元直接计入当期收入(补贴收入),则企业净利润为20万元(35+40-55),完成合同200%;资产为120万元,完成合同80%;负债为50万元,净资产为70万元(与1.结果一样)。

  3.如果将15万元购置仪器设备计入固定资产,提折旧3万元,将该部分创新基金15万元转入资本公积,而将研发费用25万元在发生时即直接冲减专项应付款——创新基金,则结果是净利润为2万元〔35-(55-25)-3〕,完成合同20%;资产为114万元,完成合同76%,负债为50万元,净资产为64万元。

  4.如果将创新基金40万元直接转入资本公积,未形成固定资产,则企业净利润为-20

  万元〔35-55〕;资产为120万元,完成合同80%;负债为50万元,净资产为70万元。

  5.如果将创新基金40万元挂账“专项应付款”未处理,将15万元购置仪器设备计入固定资产,提折旧3万元,研发费用25万元计入管理费用,则企业净利润为-23万元〔35-55-3〕;资产为117万元,完成合同78%;负债为90万元,净资产为27万元。

  可见,该创新基金不同的会计处理方法对企业财务状况与经营结果的反映结果是大不一样的,对企业项目执行结果的验收评价也是大不一样的,不统一会计处理方法,对企业的经济指标评价就失去可比性,变得毫无意义。

  必须按照国家统一的企业具体会计准则对科技型中小企业创新基金进行会计核算,特别是会计师事务所对项目的专项审计报告应按照正确的口径确认,才能使核算结果具有可比性,才能使验收评价结果客观公正。

  企业为了得到项目创新基金资助,往往高估项目销售收入等经济指标,或者在估计利润时,直接把所有创新基金作为费用的减项直接扣除,造成净利润指标的高估。因此,企业在预测项目执行期的经济指标时,应预测该项目在没有创新基金资助情况下可能取得的经济指标,同时相应把创新基金弥补成本部分作为净利润的来源,正确合理预计可完成的经济指标,不能盲目高估,以免完不成经济指标,影响验收通过。